Субъекты привлечения к уголовной ответственности

         Пленум ВС РФ в своем постановлении № 48 от 26 ноября 2019 года в целом разъяснил, кто является субъектами налоговых преступлений. Но сейчас хотелось бы остановиться на этом подробнее.

         Всегда ли круг лиц, которые у нас привлекаются к уголовной ответственности определен правильно?

         На мой взгляд, уже упомянутое постановление ВС несколько сужает круг лиц, привлекаемых к уголовной ответственности по данной категории преступлений.

         Особо нужно сказать о должности главного бухгалтера. Всегда считалось, что эта должность расстрельная. В прошлом постановлении Пленума ВС среди возможных фигурантов уголовного дела главные бухгалтеры были прямо указаны. А рассуждали примерно так: «Какая, мол, разница, ты же подписываешь документы бухгалтерской отчетности, значит ты за все и отвечаешь». И не важно, что тебе те или иные должностные лица организации принесли недостоверные первичные документы, что они совершили какие-то притворные или мнимые сделки, ты, как главный бухгалтер отражаешь это в отчете, и совсем безразлично, видел ты это или нет. Да и Пленум прямо указывал – главный бухгалтер должен отвечать! Вот за это мы тебя и посадим.

         А всегда ли главный бухгалтер умышленно искажает информацию, или просто допустил ошибку, неправильно заполнив декларацию или учетный регистр. Это надо каждый раз устанавливать. Потому что задача бухгалтера правильно отразить в учете информацию, взятую из того или иного первичного документа. Но он не ответственен за достоверность сведений, отраженных в первичном документе, который, как вы сами понимаете, не составляет главный бухгалтер.

         Могут ли бухгалтера привлечь через понятие, прописанное в законе, в качестве представителя, который подал в налоговый орган документы?

         Нет. Здесь речь идет о другом представительстве. Но бухгалтер или консультант, юрист, да кто угодно, конечно, могут быть соучастниками этого преступления, если они УМЫШЛЕННО действовали или содействовали в форме пособничества вместе с тем, кто завершил исполнение этого преступления.

         Кто такой уполномоченный представитель организации?

Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

2. Не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры.
3. Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации (статья 29 НК РФ).

Если у бухгалтера нет статуса уполномоченного представителя, то значит он не может привлекаться к ответственности?

         Может, но в качестве соучастника, если будет доказана его умышленная вовлеченность в совершение налогового преступления. Но это уже следственным органам нужно будет ДОКАЗЫВАТЬ, а не привлекать главного бухгалтера по формальным признакам, лишь за то, что он ГЛАВНЫЙ БУХГАЛТЕР. Сама по себе бухгалтерская ошибка при заполнении декларации или расчета, занесении в бухгалтерский регистр искаженных кем-то сведений при составлении первичных документов, при отсутствии умысла не образует состав налогового преступления. А умысел доказывать достаточно сложно. Хотя, наша судебная практика не всегда так считает.

Раз уж Налоговый кодекс предусматривает возможность представительства в налоговых отношениях, поэтому возможно и привлечение к ответственности по ст. 199 УК РФ и иных лиц, специально уполномоченных органом управления организации на совершение таких действий. К ответственности по ст. 199 УК РФ как пособники (ч. 5 ст. 33 УК РФ) могут быть привлечены иные служащие организации-налогоплательщика (организации плательщика сборов), вносившие искажения при оформлении первичных документов бухгалтерского учета.

         А вот если есть руководитель организации, который выполняет свои обязанности, но при этом есть еще теневой собственник, который дает ему указания. Будет ли он субъектом ответственности или нет?

         Здесь две разные ситуации. Теневой собственник – это либо организатор, либо подстрекатель. И в данной ситуации руководитель будет соучастником, потому он понимает, ЧТО от него хотят, осознает, что он действует в нарушение закона, однако при этом действует, реализует свои полномочия как руководителя. Умысел тут налицо. Фактический же руководитель – это другое. Это про фирмы однодневки. Это когда истинный бенефициар использует так называемых «зиц-председателей» на должностях руководителей этих фирм-однодневок. Такие руководители ни во что не вникают, да и в силу своей необразованности и отстраненности от истинных предназначений этих «организаций» просто подписывают бухгалтерскую документацию и отчетность.

Нередко в целях уклонения от уплаты налогов лицо, фактически осуществляющее свою предпринимательскую деятельность, действует через подставное лицо. Безработный, лицо без определенного места жительства регистрируется в качестве индивидуального предпринимателя и формально осуществляет предпринимательскую деятельность. В этом случае суды исходят из необходимости квалифицировать действия по ст. 198 УК РФ как исполнителя данного преступления, а действия иного лица в силу части четвертой ст. 34 УК РФ — как его пособника. Но только при условии, что он осознавал свое участие в уклонении от уплаты налогов (сборов) и его умыслом охватывалось совершение этого преступления.

Таким образом, к числу субъектов данного преступления могут относиться также лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя (ст. 199 УК РФ) или лица фактически осуществлявшие предпринимательскую деятельность (ст. 198 УК РФ).

         В моей практике таких «зиц-председателей» и квазипредпринимателей к уголовной ответственности не привлекали. Их использовали в качестве свидетелей в целях изобличения истинных фактических владельцев и руководителей «однодневок» или ИП, которые использовались как инструмент (орудие) преступления.

         Субъект преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, является специальным. Это вменяемое физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста, в должностные обязанности которого входит уплата налогов (страховых взносов) с организации.

Уплата налогов является обязанностью руководителя организации- налогоплательщика. Пределы полномочий руководителей юридического лица установлены федеральными законами от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», от 8 февраля 1998 г. № 14- ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», уставами организаций, трудовыми договорами (контрактами), заключаемыми с руководителями или учредителем (учредителями) предприятий, Положением о бухгалтерском учете и отчетности, Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, нормативными актами руководителя предприятия, которыми определяются лица, ответственные за уплату налогов.

Немало вопросов на практике вызывает квалификация действий учредителей (акционеров) предприятий.

В большинстве случаев управленческие функции в организации выполняют наемные работники, которые получают за это установленный им должностной оклад (заработную плату). Мотивы для совершения налоговых преступлений у них отсутствуют. В то время как собственники предприятия напрямую заинтересованы в получении максимальных прибылей, в том числе с помощью уклонения от уплаты налогов (сборов).

Привлечение к ответственности по ст. 199 УК РФ участников (акционеров) организаций возможно, если следствие установит участие учредителей в неуплате налогов в формах прямых указаний исполнительному органу, частой смены руководителей предприятия в целях увода их от ответственности за неуплату налогов, сокрытия от них полной информации о доходах либо в форме получения неучтенных денежных средств с предприятия, которое сопровождалось неуплатой налогов юридическим лицом, а также в иных формах.

Субъектом преступления «Неисполнения обязанности налогового агента» является налоговый агент. Статья 24 НК РФ дает определение налоговых агентов. Это лица, на которых возложены обязанности по исчислению и удержанию у налогоплательщика из выплачиваемого ему агентом дохода и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Таким образом, субъект преступления, предусмотренного ст. 199.1 УК РФ, физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, а также лицо, на которое в соответствии с его должностным или служебным положением возложена обязанность по исчислению, удержанию или перечислению налогов (руководитель или главный (старший) бухгалтер организации, иной сотрудник организации, специально уполномоченный на совершение таких действий, либо лицо, фактически выполняющее обязанности руководителя или главного (старшего) бухгалтера).

В соответствии со ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить соответствующую сумму налога.

Субъект преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, — физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, собственник имущества организации, руководитель организации либо лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации, связанные с распоряжением ее имуществом.

МАГАЗИН ОНЛАЙН-КУРСОВ

АДВОКАТСКИЙ ТАЙНИК